มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 29 เรื่อง การบัญชีสำหรับ สัญญาเช่าระยะยาว

 

สัญญาเช่าระยะยาว หมายถึง สัญญาหรือข้อตกลงที่ผู้ให้เช่า ให้สิทธิการใช้ทรัพย์สินให้แก่ผู้เช่าในช่วงเวลาที่ตกลงกัน โดยมีค่าตอบแทน โดยกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินยังเป็นของผู้ให้เช่าอยู่  ส่วนผู้เช่าจะเป็นผู้ใช้ประโยชน์ในทรัพย์สินนั้นพร้อมทั้งชำระค่าตอบแทน และเมื่อสิ้นสุดสัญญา ผู้เช่าอาจเลือกใช้สิทธิซื้อทรัพย์สินนั้นตามราคาที่ตกลงกันตามสัญญา ซึ่งปกติราคาตามสิทธิเลือกซื้อนั้นจะมีมูลค่าต่ำกว่าราคาตลาด

สัญญาเช่าระยะยาว จำแนกได้ 2 ลักษณะ คือ

1. สัญญาเช่าดำเนินงาน ( Operating Lease)

หมายถึง สัญญาเช่าทรัพย์สิน ซึ่งมีลักษณะที่สำคัญดังนี้

1.1 ผู้ให้เช่ามักจะมีกำหนดระยะเวลาสั้น มักจะไม่มีระยะเวลาตลอดอายุของทรัพย์สิน

1.2  ผู้เช่าไม่มีโอกาสเลือกที่จะซื้อทรัพย์สินที่เช่าเมื่อหมดอายุสัญญาเช่า

1.3 ผู้ให้เช่ายังคงมีความเสี่ยงภัยและได้รับผลประโยชน์จากทรัพย์สินที่ให้เช่า ในฐานะเจ้าของทรัพย์สิน

1.4 ฝ่ายใดฝ่ายหนึ่งอาจบอกเลิกสัญญาเช่าโดยบอกกล่าวล่วงหน้าให้อีกฝ่ายหนึ่งทราบ

2. สัญญาเช่าการเงิน ( Financial Lease )

หมายถึง สัญญาเช่าทรัพย์สินชนิดบอกเลิกไม่ได้ ที่เข้าเกณฑ์หนึ่งข้อหรือมากกว่า ดังต่อไปนี้

2.1 สัญญาเช่าโอนกรรมสิทธิ์ของทรัพย์สินไปให้ผู้เช่า ณ วันสิ้นสุดสัญญา

2.2 ผู้เช่ามีสิทธิเลือกซื้อทรัพย์สินที่เช่าในราคาต่ำกว่าราคายุติธรรม

2.3  ระยะเวลาการเช่าครอบคลุมอายุการใช้งานส่วนใหญ่ของทรัพย์สิน โดยมีระยะเวลาของสัญญาเช่าไม่น้อยกว่าร้อยละ 80 ของอายุการใช้งานโดยประมาณของทรัพย์สิน

2.4 มูลค่าปัจจุบัน ณ วันเริ่มต้นสัญญาของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องไม่น้อยกว่าร้อยละ 90 ของมูลค่ายุติธรรมของทรัพย์สิน ร วันที่ทำสัญญา

 

การบัญชีสำหรับสัญญาเช่าระยะยาว

 

ด้านผู้เช่า

 

1. สัญญาเช่าดำเนินงาน

สัญญาเช่าดำเนินงาน ค่าเช่าที่จ่ายถือเป็นค่าใช้จ่ายตามเกณฑ์ที่เป็นระบบ ตามงวดเวลาการใช้ประโยชน์  บันทึกบัญชีโดย

เดบิต   ค่าเช่า                                        XX

          เครดิต เงินสด / เงินฝากธนาคาร                                   XX

 

2. สัญญาเช่าทางการเงิน

2.1           บันทึกทรัพย์สินและหนี้สินตามสัญญาเช่าการเงิน

ผู้เช่าต้องบันทึกทรัพย์สินและภาระผูกพันที่จะต้องจ่ายในอนาคตเป็นหนี้สินในงบดุลของผู้เช่า ด้วยราคายุติธรรม หรือมูลค่าปัจจุบันของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่ายตามสัญญาเช่าแล้วแต่จำนวนใดจะต่ำกว่า ซึ่งอัตราคิดลดที่ใช้ในการคำนวณมูลค่าปัจจุบัน ให้ใช้อัตราดอกเบี้ยที่ใช้ในสัญญาเช่า

 

บันทึกบัญชีโดย

เดบิต   ทรัพย์สินตามสัญญาเช่าการเงิน                            XX

          ดอกเบี้ยจ่ายตามสัญญาเช่าการเงินรอตัดบัญชี         XX

          เครดิต หนี้สินตามสัญญาเช่าการเงิน                               XX

2.2           บันทึกการจ่ายค่าเช่าตามสัญญาเช่าการเงิน

ค่าเช่าที่จ่ายในระหว่างสัญญาเช่านั้น ต้องแบ่งส่วนบันทึก แยกเป็นดอกเบี้ยจ่าย และส่วนที่เป็นเงินต้น

บันทึกบัญชีโดย

เดบิต   หนี้สินตามสัญญาเช่าการเงิน                     XX

          ดอกเบี้ยจ่าย                                          XX

          เครดิต เงินสด / ธนาคาร                                                      XX

                   ดอกเบี้ยจ่ายตามสัญญาเช่าการเงินรอตัดบัญชี                   XX

2.3           บันทึกค่าเสื่อมราคาทรัพย์สินที่เช่า

บันทึกบัญชีโดย

 

เดบิต   ค่าเสื่อมราคาทรัพย์สิน                                       XX

          เครดิต ค่าเสื่อมราคาสะสมทรัพย์สิน                                         XX

 

การบัญชีสำหรับสัญญาเช่าระยะยาว

 

ด้านผู้ให้เช่า

 

1.     สัญญาเช่าดำเนินงาน

ทรัพย์สินที่ถือไว้ตามสัญญาเช่าดำเนินงาน ยังคงถือเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ให้เช่า ดังนั้นจึงต้องบันทึกเป็นรายการ ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ ในงบดุลของผู้ให้เช่า

การรับรู้รายได้ ควรรับรู้รายได้ค่าเช่าตามวิธีเส้นตรงตลอดอายุสัญญาการเช่า

ผู้ให้เช่ามีสิทธิตัดค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินที่ให้เช่าตามเกณฑ์ที่กำหนดในนโยบายค่าเสื่อมราคาตามปกติ

 

บันทึกบัญชีโดย

          เดบิต   เงินสด / ลูกหนี้การค้า / เงินฝากธนาคาร                XX

                   เครดิต รายได้ค่าเช่า                                                            XX

 

2.     สัญญาเช่าการเงิน

 

2.1 บันทึกการนำทรัพย์สินออกให้เช่าตามสัญญาเช่าการเงิน

ผู้ให้เช่าต้องบันทึกเป็นการขายและตั้งลูกหนี้ ไว้ในงบดุล ด้วยจำนวนเงินเท่ากับเงินลงทุนสุทธิตามสัญญาเช่า มิใช่เป็นการบันทึกรายการเป็นที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ ไว้ในงบดุล

          บันทึกบัญชีโดย

          เดบิต   ลูกหนี้ตามสัญญาเช่าการเงิน                     XX

                   ต้นทุนสินค้าที่ขาย                                  XX

                   เครดิต ขายสินค้า                                                                XX

                             รายได้ดอกเบี้ยรับที่ยังไม่ได้รับตามสัญญาเช่าการเงิน         XX

                             ทรัพย์สินที่ให้เช่าการเงิน                                            XX

 

2.2 บันทึกค่าเช่าที่ได้รับตามสัญญาเช่าการเงิน

ผู้ให้เช่าทำการปรับปรุงโอนรายได้ดอกเบี้ยที่ยังไม้ได้รับตามสัญญาเช่าการเงิน เป็นรายได้ทุกครั้งที่มีการรับชำระเงิน

 

          บันทึกบัญชีโดย

          เดบิต   เงินสด / ธนาคาร                                   XX

                   รายได้ดอกเบี้ยรับที่ยังไม่ได้รับตามสัญญาเช่าการเงิน                    XX

                   เครดิต ดอกเบี้ยรับ                                                               XX

 

การเปิดเผยข้อมูล

1. ในงบการเงินของผู้เช่า

 

1.1 ให้แยกแสดงจำนวนเงินของทรัพย์สินที่จัดอยู่ในประเภทสัญญาเช่าการเงินไว้ต่างหาก ตามแต่ละประเภทของทรัพย์สินในงบการเงิน

1.2 แสดงจำนวนรวมของหนี้สินที่เกี่ยวข้องด้วยยอดรวมของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่ายตามสัญญาเช่า หักด้วย ดอกเบี้ยที่ต้องจ่ายในอนาคต โดยนำดอกเบี้ยดังกล่าวมาหักออกเป็นรายการแยกต่างหาก

1.3 เพื่อแสดงให้เห็นถึงภาระผูกพันของกิจการ ควรเปิดเผยถึงกำหนดเวลาการชำระหนี้ และอัตราดอกเบี้ยเงินกู้ที่ถึงกำหนดเกินกว่าหนึ่งปี โดยแสดงจำนวนเงินในอนาคตและเวลาที่ถึงกำหนด

 

ตัวอย่าง

สัญญาเช่าการเงิน ประกอบด้วย

     สินทรัพย์ที่เช่าตามสัญญาเช่าการเงิน

                                                                        ปี 25x1         ปี 25x0

อาคาร                                                               xx                xx

เครื่องจักรและอุปกรณ์                                            xx                xx

     รวม                                                              xx                xx

หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม                                           xx                xx

ราคาตามบัญชี-สุทธิ                                              xx                xx

 

หนี้สินตามสัญญาเช่าการเงิน (จำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่ายสำหรับสัญญาเช่าการเงิน)

                                                                        ปี 25x1         ปี 25x0

ไม่เกิน 1 ปี                                                          xx                xx

เกิน 1 ปี แต่ไม่เกิน 5 ปี                                          xx                xx

เกิน 5 ปี                                                             xx                xx

     รวม                                                              xx                xx

หัก ดอกเบี้ยจ่ายตามสัญญาเช่าการเงินรอตัดบัญชี         xx                xx

มูลค่าปัจจุบันของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่าย               xx                xx

 

2. ในงบการเงินของผู้ให้เช่า

2.1 ผู้ให้เช่าควรเปิดเผยเงินลงทุนขั้นต่ำตามสัญญาเช่าการเงิน และรายได้ทางการเงินที่ยังไม่ได้รับ รวมถึงข้อตกลงตามสัญญา และจำนวนเงินขั้นต่ำตามสัญญาเช่าที่จะได้รับในอนาคต

2.2 ทรัพย์สินตามสัญญาเช่าดำเนินงานมักแสดงรวมอยู่ในบัญชี ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ จะต้องเปิดเผยจำนวนเงินของทรัพย์สินที่ให้เช่า โดยแสดงจำแนกตามประเภทหลักของทรัพย์สิน ณ แต่ละวันที่ของงบดุล

 

ตัวอย่าง

สัญญาเช่าการเงิน ประกอบด้วย

ปี 25x1         ปี 25x0

ลุกหนี้ตามสัญญาเช่าการเงิน(เงินลงทุนตามสัญญาเช่า)

ไม่เกิน 1 ปี                                                          xx                xx

เกิน 1 ปี แต่ไม่เกิน 5 ปี                                          xx                xx

เกิน 5 ปี                                                             xx                xx

     รวม                                                              xx                xx

หัก รายได้ทางการเงินรอรับรู้ (ดอกเบี้ย)                     xx                xx

     ค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญสำหรับลูกหนี้ตามสัญญาเช่าการเงิน

     ที่คาดว่าจะเก็บไม่ได้                                         xx                xx

เงินลงทุนสุทธิตามสัญญาเช่าการเงิน                         xx                xx